土地增值稅計算及其扣除關注的範圍

土地增值稅計算及其扣除關注的範圍

【重點關注】20%加計扣除，10%是綜合費用。

一、計算增值額的扣除專案包括以下五項：

1

、取得土地使用權所支付的金額；

2

、開發土地的成本、費用；

3

、新建房及配套設施的成本、費用，或者舊房及建築物的評估價格；

4

、與轉讓房地產有關的稅金；

5

、財政部規定的其他扣除專案（加計1、2項20%）。

分析上述五項扣除專案，前四項是納稅人實際發生並有準確數字的，但財政部規定的其他扣除專案卻不是企業實際發生的專案，而是計算土地增值稅中的一項特殊加計扣除專案。《土地增值稅暫行條例實施細則》第七條第六款規定，該扣除專案為“根據條例第六條（五）項規定，對從事房地產開發的納稅人可按

本條（一）、（二）項規定計算的金額之和，加計20%的扣除”，即“取得土地使用權所支付的金額”和“開發土地的成本、費用”之和的20%。

但上述加計扣除專案，並不是所有的房地產轉讓銷售在計算土地增值稅時都可以加計扣除的，只有符合一定的條件才可以享受。一是必須是從事房地產開發的納稅人，也就是具有開發資質的企業；二是必須實際從事了房地產開發業務，對只從事房地產二手轉讓的企業，不得減除加計扣除專案。

二、區分以下幾種情況進行處理：

根據國家稅務總局《關於印發〈土地增值稅宣傳提綱〉的通知》（國稅函發〔1995〕110號）規定，在具體計算增值額時，要區分以下幾種情況進行處理：

第一，對取得土地或房地產使用權後，未進行開發即轉讓的，

計算其增值額時，只允許扣除取得土地使用權時支付的地價款、繳納的有關費用，以及在轉讓環節繳納的稅金。這樣規定的目的主要是抑制“炒”買“炒”賣地皮的行為。顯然，這種情況

沒有規定加計扣除專案。

第二，對取得土地使用權後投入資金，

將生地變為熟地轉讓的，

計算其增值額時，允許扣除取得土地使用權時支付的地價款、繳納的有關費用、開發土地所需成本

再加計開發成本的20%

以及在轉讓環節繳納的稅金。這樣規定，是鼓勵投資者將更多的資金投向房地產開發。需要納稅人注意的是，這種情況雖然可以加計扣除，但在計算轉讓土地使用權加計扣除專案時，

僅是對開發成本加計扣除，對土地成本價款不加計扣除。

第三，對取得土地使用權後進行

房地產開發建造的

，在計算其增值額時，允許扣除取得土地使用權時支付的地價款和有關費用、開發土地和新建房及配套設施的成本和規定的費用、轉讓房地產有關的稅金，並允許加計20%的扣除。這可以使從事房地產開發的納稅人有一個基本的投資回報，以調動其從事正常房地產開發的積極性。需要納稅人注意的是，在計算開發建造房屋轉讓銷售的加計扣除專案時，不僅允許對開發成本加計扣除，對土地成本價款也允許加計扣除。

第四，

轉讓舊房及建築物的

，在計算其增值額時，允許扣除由稅務機關參照評估價格確定的扣除專案金額（即房屋及建築物的重置成本價乘以成新度折扣率後的價值），以及在轉讓時繳納的有關稅金。這主要考慮到如果按原成本價作為扣除專案金額，不盡合理。而採用評估的重置成本價能夠相對消除通貨膨脹因素的影響，比較合理。從中也可以看出，這種轉讓舊房的情況也

不允許加計扣除。

此外，對於轉讓舊房及建築物的，如果能夠取得購置發票，還可以採用另外一種計算土地增值稅的方法。財政部、國家稅務總局《關於土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號）第二條規定，納稅人轉讓舊房及建築物，凡不能取得評估價格，但能提供購房發票的，經當地稅務部門確認，《條例》第六條第（一）項、第（三）項規定的扣除專案的金額（即土地價和房屋建築物評估價），可按發票所載金額並從購買年度起至轉讓年度止每年加計5%計算。對納稅人購房時繳納的契稅，凡能提供契稅完稅憑證的，准予作為“與轉讓房地產有關的稅金”予以扣除，但不作為加計5%的基數。對於轉讓舊房及建築物，既沒有評估價格，又不能提供購房發票的，地方稅務機關可以根據《稅收徵管法》第三十五條的規定，實行核定徵收。

三、加計20%的扣除

我國土地增值稅實施細則規定，對從事房地產開發的企業，在繳納土地增值稅時允許按取得

土地使用權時所支付的金額和房地產開發成本之和，加計20%的扣除

。由於房地產開發成本費用繁多，核算比較麻煩，房地產開發企業在開展土地增值稅清算時，特別是加計20%的扣除時，需要特別注意。

第一，取得土地使用權時所繳契稅可計入加計扣除基數。

房地產開發企業取得土地使用權時支付契稅的扣除問題，《

國家稅務總局關於土地增值稅清算有關問題的通知

》（國稅函〔2010〕220號）第五條規定，房地產開發企業為取得土地使用權所支付的契稅，應視同“按國家統一規定交納的有關費用”，計入“取得土地使用權所支付的金額”中扣除。根據上述規定，房地產開發企業為取得土地使用權所支付的契稅，應計入“取得土地使用權所支付的金額”，可作為加計扣除20%的基數。

第二，裝修費用能否加計扣除視情而論。

《

國家稅務總局關於房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知

》（國稅發〔2006〕187號）第四條第（四）款規定，房地產開發企業銷售已裝修的房屋，其裝修費用可以計入房地產開發成本，作為土地增值稅的扣除專案。既然規定裝修費用可以計入開發成本，則應當允許土地增值稅加計扣除；對於房屋的精裝修部分，如果屬於與房屋不可分離，一旦分離將會導致房屋結構、功能損壞的部分，應當允許土地增值稅加計扣除。但是，

對於電視機、壁式空調等可以分離的部分，不得作為房地產開發成本，且不得加計扣除。

總之，凡以建築物或構築物為載體，移動後會引起性質、形狀改變或者功能受損的裝修裝飾物支出，可以作為開發成本計算扣除。上述之外的其他裝修裝飾費用支出，一律不得作為開發成本扣除。

第三，轉讓舊房准予扣除專案的加計率按每年加計5%計算

。上述國稅函〔2010〕220號檔案第七條規定，納稅人轉讓舊房及建築物，凡不能取得評估價格，但能提供購房發票的，經當地稅務機關確認，可按發票所載金額並從購買年度起至轉讓年度止每年加計5%計算。計算扣除專案時“每年”按購房發票所載日期起至售房發票開具之日止，每滿12個月計1年。超過1年，未滿12個月但超過6個月，可以視同為1年計算。

第四，房地產企業單獨修建的售樓部、樣板房等營銷設施費，應分不同情況處理。

（一）房地產企業在開發小區內、主體外修建臨時性建築物作為售樓部、樣板房的，其發生的設計、建造、裝修等費用，應計入房地產銷售費用扣除。

售樓部、樣板房內的資產，如空調、電視機等資產性購置支出不得在銷售費用中列支。

（二）房地產企業在

主體內修建

臨時售樓部、樣板房的，其發生的設計、建造、裝修等費用，建成後有償轉讓的，應計算收入並

准予扣除

。

（三）房地產企業利用規劃配套設施發生的售樓部、樣板房的設計、建造、裝修等費用，如果建成後

產權屬於全體業主所有的，其成本、費用可以扣除

；如果建成後無償移交給政府、

公用事業單位

用於非營利性社會公共事業的，其成本、費用

可以扣除

；如果建成後有償

轉讓的，應計算收入，並准予扣除成本

、費用。

第五，取得土地使用權所支付的費用，不包括政府以各種形式減免或者返還的金額。

在計算土地增值稅時，取得土地使用權支付的地價款，應以納稅人實際支付土地出讓金減去因受讓該宗土地時政府以各種形式支付給納稅人的經濟利益。按照房地產企業財務會計制度規定，以上支出在“開發成本”中列支，收到返還的上述資金應衝減開發成本，在進行土地增值稅清算時，應將上述實際支付的政府代收費用從“開發成本”調入“財政部規定的其他扣除專案”，不享受加計20%扣除的優惠。

第六，實際支付的代收費用可予以扣除，但不允許作為加計扣除的基數。

《國家稅務總局關於印發〈土地增值稅清算鑑證業務準則〉的通知》（國稅發〔2007〕132號）第二十五條規定，對納稅人按縣級以上人民政府的規定在售房時代收的各項費用，應區分不同情形分別處理。

（一）代收費用計入房價向購買方一併收取的，應將代收費用作為轉讓房地產所取得的收入計稅。實際支付的代收費用，在計算扣除專案金額時，可予以扣除，但

不允許作為加計扣除的基數。

（二）代收費用在房價之外單獨收取且未計入房地產價格的，不作為轉讓房地產的收入，在計算增值額時不允許扣除代收費用。

四、

10%

是綜合費用。

（一）房地產開發費用

（如有金融機構利息單則用“利息+（1+2）*5%”，如全部

自有資金

開發或不能取得支付金融機構利息憑證的則“（1+2）*10%”。

（二）合理合法的可列支的

10%

是綜合費用

，

可以在房地產開發費用科目，或財務費用科目中列支。一般企業都列支在“房地產開發費用”科目為妥。

五、不與扣除費用。

由於土地增值稅是地方稅，具體操作辦法由各地稅務機關制定實施。所以，全國各地不完全一樣，有時同一省的不同省轄市之間也有差異。目前，一般有以下費用作為政府代收費不允許加計扣除，包括市政公用基礎設施配套費、防空地下室易地建設收費、新型牆體材料專項基金、白蟻防治費、散裝水泥專項基金。